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公共部门内部控制研究

发布日期:2013-05-30访问次数: 信息来源:绍兴市审计局字号:[ ]


诸暨市审计局 陈伯永

 

内容摘要】本课题拟研究的主要内容是依据2004年第十八届最高审计机关国际会议讨论通过的《公共部门内部控制准则指南》,在该指南提出的内部控制概念基础上,吸收美国防虚假财务报告委员会所属赞助组织委员会提出的《内部控制整体框架》报告中关于内部控制的模式,借鉴已经发展成熟的企业风险管理经验,结合公共部门内部控制的独有特征,紧密联系公共道德控制和政策执行力建设,从

社会政治效应的热点角度出发,深入剖析公共部门内部控制的可行性建议,明确内部控制对政府履行职责、提高办公效率和透明度的重要性。

    一、目前公共部门内部控制研究的现状及存在问题

据国家审计署审计科研所审计研究报告表明,73.08%的政府部门没有建立风险评估机制,65.38%的政府部门没有建立决策支持系统,公共部门内部控制,比企业更加薄弱,这是中国目前面临非常突出的问题。报告还表明,“这里的73.08%没有建立的还是指中央一级政府部门,也就是中央部委。如果再往基层来看,公共部门内部控制情况更不容乐观。”也说明,目前我们政府部门的内部控制机制还不完善,还是基于道德范畴的约束,“如果我们失去机关干部职业道德教育,那么它的风险就会极大地增加。”

通过《政府部门内部控制研究》对近几年中央部门预算审计结果、问题、建议和被审单位整改情况进行的比较分析,结果表明,中央部门本级财政财务支出报批、审核环节控制执行失效问题严重。从我市近三年部门本级预算执行审计情况来看,2008年财政财务支出问题有24个,占当年部门本级预算执行审计发现问题总数的27%,到2011年,这一数字达到37个,比例已经上升到了35%。

从预算执行环节来看,这个问题就更明显。以往的报告显示,2008年部门预算执行审计中,专项支出审核、检查执行不严的问题有9个,占当年部门本级预算执行审计发现问题总数的37%;2011年变成27个,比例上升到了72%。

其具体表现为:改变资金用途,转移资金,列支行政管理费、人员工资,多安排项目预算,挤占挪用资金等;基本建设资金支出不执行报批程序,支出标准和范围的审核、检查执行不严。

从以上现状可以看出,公共部门内部控制方面的设置缺失,部门内部缺少责任约束,外部环境变化快,预算执行力度不够,是形成我国政府部门内部控制不完善、执行力不到位的主要原因。

二、公共部门内部控制的概念

公共部门内部控制是公共机构管理部门和员工针对风险设置、合理保障机构履行使命并实现总体目标的过程,它是机构运作不可缺少的过程。公共机构实现的总体目标是:有序、道德和经济地运作;提高运作效率,运作达到预期效果;履行责任;遵守法律、法规;维护资源安全,防止损失、滥用和毁坏。内部控制随着机构业务变化不断地更新,是一个动态的、必要的过程。针对风险合理保障机构履行使命并实现总体目标的过程与机构管理部门和各层次的员工有关。内部控制是机构运作不可缺少的过程。内部控制不是孤立的事项或环境,而是机构业务管理中存在的一系列活动。这些活动在机构业务处理期间持续地发生,处处地、内在地制约着机构业务管理。内部控制非同于某些人对它的看法,认为内部控制是强加于机构做的或机构不得不做的事情。内部控制系统是机构业务处理不可缺少的组成部分,与机构业务管理融为一体,在机构基础结构中的设置,内部控制最为有效。内部控制应在机构业务处理中设置,不应在机构业务处理外设置。在机构业务处理中设置内部控制,使之成为机构管理过程的组成部分,并与计划、执行和监督过程融为一体,更为有效。完善内部控制机制的过程中,建立绩效预算制度是提高我国政府部门内部控制工作整体水平的关键,合理配置人力和物质资源是公共管理部门开展内部控制工作的基础,培育良好的信誉资源则是政府与公众、内部与外部促进内部控制更好开展的必要条件。

三、公共部门内部控制的目标

公共管理部门的内部控制目标和机构设置原则上都是为其职能和使命服务的,建立在中心工作和职能要求基础上的诸多内部控制子目标,还会因部门管理的工作计划及职能增减而不断调整变化。

公共管理部门内部控制的总目标是:

(一)合法、有序、效率。公共管理部门的工作开展应当遵循合法合规、管理有序、执行效率的总体目标。合法合规是基本原则,在不违反国家法律法规的前提下,合理地秩序地开展各项工作,以最少的资源投入,实现效果和效率最大的工作目标,同样这也是公共管理部门法制建设和执行力建设的共同要求。

(二)履责、尽责、担责。公共管理部门的每一位成员都应当为各自开展的工作履行各自特定的职责,尽到工作职责的本分,并为工作开展中造成的失误承担责任。推诿、扯皮、效率低下、人浮于事往往是公共管理部门无法正常履责、尽责和担责的通常表现。笔者认为内部控制并不就是针对公共管理部门的一项内部制度而执行的规范,它更多地是一种制约和调控的手段,借助各种外部和内部机制的控制手段都可以对公共管理部门内部控制的执行及效果产生作用。

(三)维护资源安全。即通过内部控制防止人力资源、物质资源和信誉资源因舞弊、过错、滥用职权、渎职失职、管理不当、损失浪费而造成的负面影响及损失。相较第一和第二目标,维护公共管理部门的资源安全也非常重要,从所有资源的取得,到合理地优化配置及使用安排,既是绩效预算有效执行的基础,也是内部控制得以开展和延续的前提,这就有必要在所有资源合理使用的每一个环节进行内部控制设置,从财务信息的原始记账凭证到非财务信息的日常管理文档,从管理部门的人员廉洁守纪到领导干部经济责任审计,都是政府和公众对公共管理部门工作开展情况的关注事项,各种资源的安全也就必然成为内部控制需要关注的重心。

四、公共部门内部控制的制度保障

笔者认为,建立以绩效评估为基础的预算体制是公共部门内部控制最有力的制度保障,公共管理部门的所有支出都离不开预算,关于公共服务的所有开支也应当纳入预算管理,通俗地讲,公共管理部门的内部控制也是围绕预算管理展开的。目前,绩效预算是经济发达国家普遍采取的一种财政预算制度,其基本原理是把单位业绩与拨款联系起来的政府支出制度。它是在20世纪50年代初由美国联邦政府首先提出并应用于政府支出管理的。目前世界上大约有50个国家与地区采用这种预算模式。新的绩效预算更重视长期计划的制定和政府的内部控制管理。绩效预算要求政府每笔支出,必须符合绩、预算、效三要素的要求。绩是指申请拨款所要达到的业绩指标,它是量化的,可以考核的;预算是指业绩预算,它表明公共劳务的成本,具有明确量化的标准,不能量化的支出通过政府公开招标、政府采购或社会实践中所产生的标准财务支出来衡量;效是指业绩的考核包括量和质的两个标准。这套绩效预算如果在诸多的公共部门,如公安、教育、交通、工程等等公共产品和公共服务的实践中广泛应用,并按照公开透明的原则接受监督,那么,政府公共管理部门的内部控制机制就会相应地建立起来,并在绩效预算制度不断完善的同时得到提升和强化。

作为公共管理部门内部控制的制度保障,它能够起到以下作用:

(一)绩效预算可以使政府对公共部门的资源进行最合理的配置,充分保证内部控制执行的效率。既不会让公共部门因为资金充裕而随意浪费,也不会让公共部门因资金紧张而对应该支出的项目大打折扣,充分保障公共部门职能目标的实现。无形中,绩效预算使公共部门有了责任机制,而非简单地数字式逻辑地签订自上而下的责任书。各部门将每年要实施的计划列出,并按其优先性做出排列,尽量做到每一块钱都花在刀刃上,项目实施过程中和结束后都可以利用绩效评估来对其做出调整,从而达到资源的最优配置。

(二)以绩效为基础的预算体制可以增强政府的责任心,充分保障内部控制制度的贯彻实施。不容否认的事实是,政府部门拥有权力的同时,也担负着相应的责任,相对经济发达国家建立的对公共事务管理的权力责任对等机制,我们对公共部门内部控制管理中权力与责任的对应关系相对含糊,这也是地方政府部门公信力越来越受质疑和诟病的内因。而且根据帕金森定律,政府公共部门都有自我膨胀的特点,使每个部门都想从上级和同级财政要求更多的拨款,而不会考虑要来的钱是否是为了满足公众的需要,进而导致政府部门浪费多于节俭。这种浪费不是因为官员腐败或他们能力不称职,而是实际上他们不知道应该去做什么(这和国企改革中的管理缺位如出一辄,公共管理部门执政为民也存在被管理对象具化缺位的问题,笔者此文不展开分析),所以绩效预算可以对公共部门的支出乃至内部控制产生更好的约束力。

(三)绩效管理制度的健全为民众参政议政提供了更好的交流平台,内外结合促进内部控制的约束力更加健全。经济发达国家不管是官员还是纳税人,考虑公共事务时的出发点都是基于预算这个前提,并且根据预算执行的好坏来评价某一项公共事务开展的成功与否。因为它是围绕政府部门和公众共同关注的东西,也是引起公众经常抱怨的东西——金钱。而这些钱是否真正为公众创造了看得见、摸得着的价值?为什么政府花大量的钱而提供的服务人们并不满意?政府的信誉也大打折扣,政府入不敷出使公众百思不解,政府与公众二者之间的沟通也会变得困难。也就是说绩效预算制度的贯彻施行不仅对公共部门内部管理强化约束,也是对外和公众建立和谐稳定联系的纽带。

同时,作为公共管理部门内部控制的制度保障,它还必须关注几个环节:

(一)在明确目标和任务时,制定的支出项目能够便于内部控制的执行。公共管理部门在一个预算年度开始时都应该明确这一年里要做什么事情,而从实际情况来看,很多公共管理部门对于预算的认识还停留在关注要买什么而不是干什么。所以,公共管理部门的目标和任务要与他们的职能和使命联系起来,比如:环境保护部门的职能和使命是改善生态环境、减少和控制污染,围绕绩效预算制定的目标和任务即可以从严格执行所有的环境标准,保证对标准的违反者作出公平、有效的处罚等等,具体制定的目标和任务可以是一年中要治理几条河流,也可以是开展几次宣传推广环保意识的活动,不论制定的目标和任务简冗,而以职能和使命为出发点制定支出项目的规则,同时在绩效预算的制度保障下遵循这些规则。

(二)按支出计划执行,以绩效预算保证内部控制的实施。绩效预算的核心内容就是根据标准跟踪评估计划支出的实际执行情况,而公共管理部门支出的内容基本上是根据预算年度的工作计划制定。这就需要根据年度工作计划,着重关注预算支出,将预算评估渗透到政府的每一个公共管理部门、公共管理部门的每一个职能科室。这样的制度保障既考核公共管理部门的资金使用效果,形成资金使用的内部控制约束力,又考核为实现这些效果而开展的计划工作活动,直接促进行政执行能力的提升。

(三)根据绩效评估的结果完善内部控制。这是绩效预算制度对公共管理部门内部控制产生调控作用最重要的环节。绩效预算的执行结果反映了公共管理部门年度预算的完成情况,是否实现年初计划安排,是否达到绩效预算规定的标准,在中国社会进程发展的未来是否令公众满意,都是根据绩效评估结果完善公共管理部门内部控制的调整内容。从自由市场经济的角度来看,如果公共管理部门的服务不能令政府和公众满意,公共管理部门的职能目标行使与绩效预算的结果完全背离,政府可以考虑将这部分公共服务的提供权出让给市场,政府从中退出,或者撤销该公共管理部门,以高铁为例,德国就是这样做的。如果说竞争是自由市场经济的内核,那么以绩效预算为核心的制度保障,还可以直接促进公共管理部门之间、公私之间强有力的竞争,实现公共管理部门内部控制最有效的调控。

五、公共部门内部控制资源的保障

有了可以保障的内部控制制度,还需要具体贯彻执行的人以及相对应的实际条件来完成内控目标和任务,其中内部控制资源的保障主要包括人力资源、物质资源和信誉资源。

(一)内部控制的人力资源保障。公共管理部门内部控制人员广义上应包括所有管理部门和员工,都属于人力资源的范畴。在建立内部控制时,所有内部控制人员都应当或者必须了解各自承担的责任和权限,并对内部控制制度运行和目标任务的达成负责。因此,内部控制执行除了需要公共管理部门主管人员积极支持,并通过行政指令或行政程序保障内部控制制度的贯彻执行,还需要内部控制各层级之间的人员及时沟通,使公共管理部门全体员工在设置和执行内部控制中均发挥出重要作用。另外,在《公共部门内部控制准则指南》中提到“员工对内部控制的理解、沟通和执行并非总是一致。每个人形成特定的工作岗位环境,具备不同的工作能力,有着不同的需求,处于不同的地位”,这些因素直接影响着内部控制,反过来也受内部控制直接影响。加强人员队伍建设,定期开展人力资源培训,可以充分保障内部控制更趋于完善,内部控制的不断完善规范,可以使人力资源更合理的配置和优化,在内部控制执行中实现双向促进的作用。

(二)内部控制的物质资源保障。除了保障公共管理部门运行的基本物质条件之外,所有内部控制运行都可以量化具化而形成的资源,皆可统称为内部控制的物质资源。在当代内部控制的发展进程中,信息化建设也成为了内部控制不可或缺的组成部分,并且为内部控制对公共管理部门的成本效益影响发挥出日益显著的作用。同时,《指南》认为“只有合理的保障才具有可行性”,这里笔者可以理解为,盲目地、没有科学论证的内部控制设置,在不具备可行性的情况下,必然是不合理的,也是没有效益可言的,那么,在公共管理部门行使职能的同时运行不必要的内部控制设置,不仅会使公共管理的程序繁冗,也会降低公共管理部门的执行效力,致使内部控制和正常管理相互掣肘。反之,较为科学合理的物质资源保障,可以最大程度地减少内部控制运行所需的各项成本,有效地提升公共管理部门的行政效率,使管理部门在内部控制与管理之间更协调地运转。

(三)内部控制的信誉资源保障。人力资源和物质资源的保障比较容易理解,信誉资源则类似于矿产、湖泊等自然资源一样不可再生或再生能力较弱,是在所有公共管理部门组建时产生,并随其职能和使命不同而存在且不同的。伴随信誉而生的衍生物则可以理解为风险,任何一个公共管理部门在行使职能过程当中都必然面临着向政府和公众负责的风险,风险越大,信誉资源受损的程度越高。上述第(二)部分中提到的“合理保障”在此处也可以理解为,面对风险的不确定性和不可预见性,内部控制的信誉资源同样需要合理保障。每个公共管理部门所拥有的信誉资源又根据各自不同的职能和使命而有所不同,甚至很大程度上取决于政府对于各个不同部门的支持程度,和公众对于不同部门的关注程度,例如税收、环保、交通、公安等公共管理部门。从社会联系的角度来看,信誉资源的多少并不完全在于公共管理部门自身,更需要社会、政府和公众的协力维护。部门自身的内部控制执行的好,可以促进信誉资源的培育,提高社会、政府和公众的对其的信任,反过来,信誉资源在外部关注的情况下与日俱增,也直接促进公共管理部门内部控制的完善和规范,两者同样也是相辅相成的关系。

六、公共部门内部控制的实现与效果

公共管理部门内部控制总目标的实现并不能因内部控制本身而绝对实现,即公共部门内部控制的实现和效果都具有相对性。这与国家和各级政府的地方生产力发展密切相关。虽然内部控制可以形成一整套完备地显示公共管理部门工作管理的程度信息,也可以达到或完成内部控制对部门管理的某些特定目标,比如财务制度健全、内控完善,工作人员履责尽职等等,但政府机构制定新政策或修订新程序,地方经济建设快速发展带来的人口规模扩张,土地、能源的需求紧张,企业发展过程中的扩大再生产,公共管理部门开展公共服务的成本随之增加等一系列变化,显然都会超出公共管理部门的控制范围,借助内部控制接近或基本实现总体和局部的目标,都是内部控制相对实现的较好效果。

参考文献:

1. 2004年第十八届最高审计机关国际会议讨论通过的《公共部门内部控制准则指南》

2. 美国防虚假财务报告委员会所属赞助组织委员会提出的《内部控制整体框架》报告

3. 国家审计署审计科研所内部控制审计研究报告

4.《论公共部门绩效评估为基础的预算体制》(蔡立辉、姜媛媛)

                      

二O一二年十月二十五日





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